Az iparűzési adó 2024. évi változásai

Az egyéni vállalkozói tevékenység naptári éven belüli 181 napot egybefüggően nem szünetelése az adóalanyiság fennállását nem érinti

Az egyéni vállalkozóról és az egyéni cégről szóló 2009. évi CXV. törvény alapján az egyéni vállalkozó tevékenységét 1 hónap és 36 hónap közötti időtartamra az ok megjelölése nélkül szüneteltetheti, a naptári év során egyszer vagy többször is. A Htv. 2023. év végéig hatályos szabályai az egyéni vállalkozói tevékenység szünetelésére nem tartalmaztak külön rendelkezést, így, ha e jogalany tevékenységét év közben szüneteltette, akkor a szünetelést megelőző időszakra (önálló adóévre) – az Art. 52. § (1) bekezdés e) pontja és (2) bekezdése alapján – soron kívüli (záró) iparűzésiadó-bevallást volt köteles 30 napon belül benyújtani.

A Htv. 38. § – 2024. január 1-jétől hatályos – (2) bekezdés második fordulata szerint az egyéni vállalkozót a Htv. alkalmazásában e tevékenysége szünetelésének időszakában is vállalkozónak kell tekinteni, ha a szünetelés időszaka a naptári éven belül egybefüggően nem éri el a 181 napot. Ebből következően, ha az egyéni vállalkozó adóéve nem több 180 naptári napnál, és ezen időtartamon belül tevékenységét akárhányszor szünetelteti, akkor az a Htv.-beli vállalkozói minősége fennállást nem érinti, azaz változatlanul iparűzési alanya az adónemnek.

Példa:

A jogalany a 2024. naptári év során egyéni vállalkozói tevékenységét

• év III–IV. és VII–X. hónapjában szünetelteti, azaz (61 nap + 123 nap =) 184 naptári nap, a tevékenység szüneteltetése két eltérő (nem egymást közvetlenül követő) időszakban történik, így a szüneteléseknek nincs kihatása az iparűzésiadó-alanyiság létére,
• 04. 01.–2024. 09. 30. közötti időszakban szünetelteti, ez egybefüggően 183 naptári nap, így ezen időszakra nem iparűzésiadó-alany. Ugyanakkor a 2024. 01. 01.–2024. 03. 31. közötti időszakra („első adóévre”) adóalany, valamint a tevékenység folytatásával (a szüneteltetés megszüntetésével) 2024. 10. 01-jétől kezdődő időszakra („második adóévre”) újra indul adóalanyisága. Mindez azzal jár, hogy a példabeli egyéni vállalkozó a 2024. naptári év során két önálló időszakban (első és második adóévben) külön-külön alanya az iparűzési adónak, ezen két adóévre önállóan kell az adót megállapítani, bevallania és megfizetnie.

A légi személyszállítást végző vállalkozásokra új tényállások irányadók

A Htv. 2024. évtől definiálja [52. § 59. pont] a légi személyszállítást végző vállalkozó fogalmát. E szerint azon vállalkozó, amely nettó árbevételének legalább 75%-a az adóévben légi személyszállítási szolgáltatásból (pl. jegyértékesítésből) és azzal együtt nyújtott szolgáltatásokból (pl. ülőhelyfoglalás díjából, poggyász- és pótdíjból) származik, légi személyszállítást végzőnek tekintendő.

A Htv. új telephelyfogalma [52. § 31. pont f) alpont] szerint a légi személyszállítást végző vállalkozó számára – az általános telephelyen túl – speciális telephely azon önkormányzat illetékességi területe, ahol a légi közlekedésről szóló 1995. évi XCVII. törvény szerinti repülőtér van, ahonnan e vállalkozó járatai indulnak.

A Htv. külföldi székhelyű vállalkozások magyarországi telephelyéhez kapcsolódó gazdasági tevékenységhez kötődő nettó árbevétel fogalma [52. § 22. pont e) alpont] kiegészül a külföldi székhelyű légitársaságokra vonatkozóan. Az új normaszövegrész kifejezetten rögzíti, hogy nevezett jogalanyok esetén a nettó árbevétel részének kell tekinteni a Magyarországról induló személyszállító járatok igénybevételéért és az ahhoz kapcsolódó szolgáltatásokért (pl. poggyászszállításért, elsőbbségi elhelyezésért, VIP-váró igénybevételéért) fizetendő ellenértéket is.

A Htv. Melléklet 2.5. pontja új adóalap-megosztási módszert tartalmaz a légi személyszállítást végző adóalanyokra. Ekkor a vállalkozási szintű adóalap 20%-át a székhely és az általános telephely [52. § 31. pont a) alpont] szerinti települések között – személyi jellegű ráfordítással arányos, eszközérték-arányos vagy komplex – megosztási módszer alkalmazásával kell megosztani. Míg a vállalkozási szintű adóalap 80%-át a székhely és az új telephely települések között a székhely, telephely szerinti településről az adóévben induló járatok utasai számának a vállalkozó összes, székhely, telephely szerinti településről induló járata utasai számában képviselt aránya szerint kell megosztani.

Abban az esetben, ha a repülőtér több önkormányzat illetékességi területén helyezkedik el, akkor a „repülőtérre jutó adóalapot” a repülőtér m²-ben kifejezett területének az egyes önkormányzatok illetékességi területére eső részei arányában kell megosztani.

A Htv. átmeneti szabálya [51/R §] alapján a légi személyszállítást végző vállalkozó a 2024. január 1-jétől hatályos új szabályokat a 2023. évben kezdődő és 2023. december 31-ét magában foglaló adóéve iparűzésiadó-kötelezettségének megállapítása során – ilyen döntése nyomán – alkalmazhatja. Amennyiben a vállalkozó él az átmeneti szabály 2023. adóévére történő alkalmazásával, akkor valamennyi új rendelkezést köteles figyelembe venni [Htv. 51/R § (2) bekezdés].

Munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozások új telephelye

A Htv. korábban hatályos szabályai alapján a munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozást a székhelye és az általános telephelye (iroda, fióktelep vagy székhely településen kívüli központi ügyintézés helye) szerinti településen terhelte iparűzésiadó-kötelezettség. Ebből adódóan a vállalkozónak az iparűzésiadó-alapját nem kellett megosztania a kölcsönzött munkaerő munkavégzésének helye szerinti településre – kivéve, ha ott általános telephelye volt –, így ezen település nem „részesült” adóalapból és adóból.

A Htv. 2024. január 1-jétől új telephelyfogalmat [52. § 31. pont g) alpont] rögzít. Eszerint a Munka törvénykönyve szerinti (EGT-államában székhellyel rendelkező) munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozó számára telephely keletkezik azon településen, ahol az általa kölcsönzött foglalkoztatottak az adóévben összesen legalább 21 000 óra időtartamban munkát végeznek. Az éves időkeret kimerítését az alábbi példán keresztül mutatjuk be.

Példa:

A 2024. naptári évben 251 munkanap van, ennek alapján 1 fő munkavállalóra [teljes munkaidőben (8 óra) való foglalkoztatás esetén (251 nap × 1 fő × 8 óra/nap =)] 2008 munkaóra jut. Így, ha egy munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozás a településre legalább 11 fő (teljes munkaidőben foglalkoztatott munkavállalót) kölcsönöz megrendelője (megrendelői) részére, akkor a 11 fő munkavállaló munkavégzése helye szerinti önkormányzat illetékességi területén az összes munkaóraszáma 22 088 óra (10 fő esetén 20 080 óra lenne), amely következtében a vállalkozásnak e településen Htv. szerinti telephelye áll fenn.

Az új telephelyfogalomból közvetetten következően, ha a munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozás által a településre kölcsönbe adott munkavállalók összes munkaórája (pl. csekély létszám, részmunkaidős vagy tört évi foglalkoztatás következtében) az adóévben nem éri el a 21 000 munkaórát, akkor ott telephelye nincsen.

A munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozások esetén az új telephely adóévi léteként a vállalkozási szintű adóalap személyi jellegű ráfordítással arányos vagy komplex megosztása során a Htv. Melléklet 1.1. pont első bekezdés utolsó mondata – mely szerint a településen kívül változó munkahelyen foglalkoztatott személyek esetében a ráfordítást annál a településnél kell figyelembe venni, ahol e személyek tényleges irányítása történik – a 2024. évtől kezdődő adóévre már nem alkalmazható.

Tekintve, az új telephely szerinti településen kölcsönbe adott munkavállalók foglalkoztatásával összefüggésben felmerült személyi jellegű ráfordítást munkáltatójuk (munkaerő-kölcsönző) ezen településnél köteles az iparűzésiadó-alap megosztásához figyelembe venni.

Egyes adóalap-komponensek fogalma módosult

A Htv. általános adóalap-megállapítás szabálya szerint [39. § (1) bekezdés] az iparűzési tevékenység esetén – a Tao tv. szerinti kapcsolt vállalkozásokra vonatkozó különös szabályokban [(6) bekezdés] foglaltakra is figyelemmel – az adó alapja a nettó árbevétel, csökkentve – többek között – az eladott áruk beszerzési értéke és a közvetített szolgáltatások értéke, együttes – a (4)–(10) bekezdésben meghatározottak szerint számított – összegével.

Az anyagi törvény értelmező rendelkezései 2024. évtől új fogalommal egészült ki. Így a Htv. alkalmazásában [52. § 39. pont] gyártó, forgalmazó a hulladékról szóló 2012. évi CLXXXV. törvény (Hulladéktörvény) szerinti gyártó és forgalmazó, azon vállalkozó, akinek működése során hulladék keletkezik (termelő), vagy amely a termelőtől a hulladékot elszállítja.

A Hulladéktörvény módosulásával 2024. évtől a visszaváltási díjrendszer intézménye beépült a jogrendszerbe. A számvitelről szóló 2022. évi C törvény (Szt.) rendelkezései alapján a termék visszaváltási díjjal növelt ellenértékét az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni, míg az értékesített termékek bekerülési értékének részét képező visszaváltási díjat eladott áruk beszerzési értékét növelő tételként kell kimutatni. A Htv. nettó árbevétel-, valamint az eladott áruk beszerzési értéke fogalmát az egyes adótörvények módosításáról szóló 2023. évi LXXXIII. törvény 83. § (1) bekezdése beiktatta, míg (2) bekezdése megállapította.

A visszaváltási díj a termék forgalomba hozatala során jogszabályi előírás alapján kötelezően felszámított díj, ezért a Htv. új rendelkezése szerint

• a nettó árbevételt csökkenti a Hulladéktörvény szerinti visszaváltási díj árbevételként elszámolt összege [52. § 22. pont j) alpont], míg
• az eladott áruk beszerzési értékének nem része kettős könyvvitelt vezető vállalkozások esetén a Hulladéktörvény szerinti visszaváltási díj, míg az egyszeres könyvvitelt, valamint a pénzforgalmi nyilvántartást vezető vállalkozók esetén a Hulladéktörvény szerinti visszaváltási díjat nem lehet figyelembe venni sem kiadásként, sem a kifizetett árukészlet leltár szerinti értékeként [52. § 36. pont].

A Htv.-beli új fogalmak tartalma alapján a visszaváltási díj egyfelől nem része a nettó árbevételnek, másfelől a nettó árbevételt csökkentő eladott áruk beszerzési értékének sem.

Tételes adóalap szerinti adózásra áttérő kisvállalkozó áttérés évi adóelőleg-kötelezettségének kiegészítő szabálya

A Htv. 39/A §-a szerinti adózást választó kisvállalkozó adóelőleget (főszabályként) évente egyszer fizet, melynek összege azonos a megelőző adóév adójával. Hivatkozott § (10) bekezdése az általános adóalap-megállapításról vagy kivaalanyként a rá irányadó egyszerűsített adóalap-megállapítás alkalmazásáról tételes adóalap szerinti adózásra való áttérés adóévére speciális szabályokat tartalmaz.

A Htv. 39/A § – 2024. évtől hatályos – (10) bekezdés c) pontja az adóelőleg-fizetési kötelezettségre vonatkozó kiegészítő rendelkezést tartalmaz arra az esetre, amikor a tételes adóalap szerint adózást választó az áttérés évében új telephelyet nyit, (székhelyét más településre áthelyezve) új székhelyen folytatja vállalkozását.

Az új jogszabályhely rögzíti az áttérés évében telephelyet nyitó, székhelyét áthelyező – a megelőző adóévben 25 millió Ft/120 millió Ft feletti bevételt elérő – kisvállalkozó számára az új önkormányzat illetékességi területére eső adóelőleg összegének megállapítási módját. Az adóelőleg vetítési alapjának számítása során a legmagasabb adóalap (8,5 millió Ft) összegéből szükséges kiindulni, amit korrigálni kell az adókötelezettség keletkezésétől számítva az adóévből hátralévő naptári napok és az adóévi naptári napok számával.

Példa:

Egy kisvállalkozó 2024. március 1-jén telephelyet létesít. Törvényi tételes adóalap 8,5 M Ft × 306 nap (településhez kapcsolódó adóév naptári napjai) / 365 nap (teljes naptári év) = 7 126 027 Ft. Ezen adóalapot az önkormányzati rendelet szerinti adómértékkel szorozva kapjuk meg az év közben nyitott telephely településre eső adóelőleg összegét.

A kisvállalkozó telephelye évközi nyitásától (az önkormányzat illetékességi területén iparűzésiadó-kötelezettsége keletkezésétől) számított 15 napon belül [Art. 18. §] köteles bejelentkezési (változásbejelentési) nyomtatvány benyújtásával közvetlenül az illetékes adóhatósághoz bejelentkezni az adónem hatálya alá, és bevallani az adóelőleg összegét.

Az IFRS-eket alkalmazó befektetési vállalkozók esetén új bevételnövelő tétel

A Htv. korábban hatályos szabályai alapján, ha a befektetési vállalkozás főtevékenységként CO₂-kvóták értékesítését végezte és az IFRS-ek alapján mutatta ki iparűzésiadó-alapját, akkor e tevékenységéből származó bevétele nem volt része nettó árbevételének (így iparűzésiadó-alapjának sem). Ugyanakkor említett tevékenységéből származó bevétel minden más esetben – így az Szt. hatálya alá tartozó vállalkozóként, vagy az IFRS-ek szerint elszámoló vállalkozás nem szokásos tevékenységként értékesített CO₂-kvótából származó bevétele – Htv. szerinti nettó árbevételt képezett, az része volt az iparűzésiadó-alapnak.

Előzőekben ismertetett, korábbi adóévek jogalkalmazásában jelentkező kettősség a 2024. évtől kezdődő adóév(ek)re megszűnt. A Htv. 40/D § (2) bekezdés – újonnan beiktatott – g) pontja szerint az emissziós jogok értékesítéséből származó bevétel összegével az IFRS-eket alkalmazó befektetési vállalkozók esetén növelnie kell a Htv. 40/D § (1) bekezdése szerinti nettó árbevételt, így a CO₂-kvóták értékesítéséből származó bevétel immár adóalapot képező bevétel.

A K+F közvetlen költségével nem minden esetben csökkenthető az adóalap

A Htv. korábban hatályos 39. § (1) bekezdés d) pontja alapján az általános adóalap-megállapítási mód alkalmazása során a nettó árbevételt csökkenti – többek között – az alapkutatás, alkalmazott kutatás, kísérleti fejlesztés közvetlen költsége, azaz a Tao tv. 7. § (1) bekezdés t) pontja szerint az adózás előtti eredményt csökkentő összeg [Htv. 52. § 25. pont].

A Htv. 39. § – a globális minimum adószintet biztosító kiegészítő adókról és ezzel összefüggésben egyes adótörvények módosításáról szóló 2023. évi LXXXIV. törvény 55. §-ával megállapított és 2023. december 31-től hatályos – d) alpontja alapján az alapkutatás, alkalmazott kutatás, kísérleti fejlesztés adóévben elszámolt közvetlen költségével nem csökkenthető a nettó árbevétel akkor, ha a vállalkozó az adóévre a Tao tv. szerinti kutatás-fejlesztési tevékenység adókedvezményének alkalmazását választotta. A Tao tv. 22/G §-a alapján a vállalkozó a Tao tv. a 7. § (1) bekezdés t) és w) pontja szerinti kedvezmény alkalmazása helyett – választása szerint – K+F tevékenységére tekintettel kutatás-fejlesztési projektenként adókedvezményt vehet igénybe, az elszámolható költség – ide nem értve a kapott támogatás, juttatás összege – felmerülésének adóévében és az azt követő három adóévben.

A kerekítési szabály alkalmazásának részbeni korlátozása

A Htv. Melléklet 5. pontja szerint az adóalap-megosztásra vonatkozó számításokat – a kerekítés általános szabályai alapulvételével – hat tizedesjegy-pontossággal kell elvégezni, ugyanakkor a Melléklet 3. pontja szerint az egyes településekre eső adóalapok együttes összege egyenlő a vállalkozó adóalapjának összegével.

A gyakorlatban többször előfordul(t), hogy a megosztási arányszámok csak hatnál több tizedes jeggyel fejezhetőek ki pontosan. Az arányszám hat tizedes jegynél történő lefelé kerekítése legtöbb vállalkozás esetén nem gyakorol tényleges hatást az egyes településekre jutó adóalapok összegére. Ugyanakkor a jelentős adóalappal, sok (több tíz/száz/ezer) telephellyel rendelkező vállalkozások esetén előfordul, hogy ha az arányszámból kerekítéssel leválasztott töredékrészt az adóalapra vetítjük, akár néhány ezer, tízezer forint eltérést kapunk. Így előállhat olyan helyzet, amikor a vállalkozó egyes telephelyeire számított adóalapok összege a kerekítési szabály alkalmazása miatt lesz kevesebb, mint a vállalkozási szintű adóalap. Az eltérés megszüntetésére korábban kialakult gyakorlatként elfogadható az a megoldás is, ha a vállalkozó egyes telephelyeire számított adóalapjainak összege és a vállalkozási szintű adóalap közötti különbséget a megosztási arányszám ismételt alkalmazásával szétosztja az egyes telephelyek között. Erre azonban – főleg, ha a két érték közötti különbözet elhanyagolható – nem igazán kötelezhető a vállalkozó, hiszen jogkövető magatartással, a kerekítés Htv.-beli szabályának alkalmazásával állt elő a különbözet.

Ismertetett anomália megszüntetéseként a Htv. Melléklet – 2024. évtől hatályos – 3. pontja kizárólag a kerekítési szabályok alkalmazása miatt előálló különbség tekintetében felmentést ad azon előírás alól, mely szerint az egyes településekre eső adóalapok együttes összege egyenlő a vállalkozó adóalapjának összegével. Hivatkozott jogszabályhely eljárásjogi természetű, így annak a 2024. év során, azonban a 2023. adóévi adóalap-megosztás alkalmazásakor is helye van már.