Munkaerő-kölcsönzés a helyi adóban

Megosztási kötelezettség

A helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (Htv.) 35. § (1) bekezdés és 37. § (1) bekezdés összefüggése alapján a vállalkozót székhelye, telephelye szerinti önkormányzat illetékességi területén (egyszerűbben településen) terheli iparűzési tevékenysége után adókötelezettség. Ebből következően, az adókötelezettség részét képező adóalap-megosztási kötelezettség [Htv. 39. § (2)] is csak a vállalkozó (iparűzési adóalany) székhelye, telephelye szerinti település vonatkozásában értelmezhető. Ehhez kapcsolódva a Htv. Melléklet 1.1. pont első mondata is a székhely, telephely szerinti települések vonatkozásában rendelkezik az adóalap megosztásáról.

Előzetesen tisztázandó, hogy a munkaerő-kölcsönzéssel foglalkozó vállalkozót hol (mely településen) terheli iparűzési adókötelezettség.

A Htv. a székhely fogalmát 52. § 41. pontjában, míg az általános telephely fogalmát az 52. § 31. pont a) alpontjában határozza meg. Ez utóbbi jogszabályhely értelmében egy vállalkozó esetén telephelyről – a normaszöveg első mondatában példálódzóan felsorolt üzleti létesítményeken túlmenően, azok jellegéből fakadóan – az adózó olyan, (például) bérelt vagy saját tulajdonú üzleti létesítménye (ingatlana) esetén lehet szó, melyben a vállalkozó munkavállalói munkát végeznek vagy ahonnan munkát végezni indulnak, melyhez kifejezetten kapcsolódik vállalkozási tevékenység. Önmagában véve a munkavégzés helyszíne nem keletkeztet Htv. szerinti telephelyet, ahhoz az is szükséges, hogy a munkavégzés az adózó rendelkezési körébe tartozó üzleti létesítményben (az adott ingatlanhoz kapcsolódjon valamilyen használati jogcíme) vagy onnan kiindulva történjék. (Megjegyzem, munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozó esetén Htv. 52. § 31. pont d) alpontja [bizalmi vagyonkezelés], e) alpontja [építőipari tevékenység] szerinti telephely is lehet, azonban b) és c) alpont szerinti telephely kizárt.)

Mindez a munkaerő-kölcsönzéssel foglalkozó vállalkozónál (adózónál) azt jelenti, hogy esetében nem válik Htv. szerinti telephellyé az az üzleti létesítmény (ingatlan), ahol a kölcsönadott munkaerőt foglalkoztatja. Így a kölcsönadott munkavállalók munkavégzésének helye szerinti településre iparűzési adóalap-megosztási kötelezettsége mellett eljárási kötelezettségek (pl. bejelentkezés, bevallásbenyújtás, adófizetés) sem terhelik, feltéve, hogy e településen a munkaerő-kölcsönző vállalkozásnak más ok miatt nincs Htv. szerinti telephelye (pl. munkaerő-toborzás céljára szolgáló irodája). A munkaerő-kölcsönző iparűzési adóalany esetén tipikusan telephely a – székhely szerinti településen kívül, más – településen létesített bérelt/saját tulajdonú iroda, kirendeltség, fióktelep, központi ügyintézés helye.

A Htv. Melléklet 1.1. pontja alapján a vállalkozó az adóévben elszámolt, figyelembe vett összes személyi jellegű ráfordítást az adóalap-megosztással érintett (székhelye, telephelyei) települések között köteles felosztani. Az egyes településekre jutó személyi jellegű ráfordítás alatt – főszabályként – a településen lévő üzleti létesítményben (ingatlanban) foglalkoztatottak után elszámolt személyi jellegű ráfordítás értendő. Ugyanakkor speciális szabály [Melléklet 1.1. pont ötödik mondat] mondata értelmében a településen kívül változó munkahelyen foglalkoztatott személyek esetében a személyi jellegű ráfordítást annál a településnél kell figyelembe venni, ahol e személyek tényleges irányítása történik.

Előzőekből következően a munkaerő-kölcsönző vállalkozás szempontjából a kölcsönadott munkavállalókat annál a székhely vagy Htv. szerinti telephely településnél kell figyelembe venni a személyi jellegű ráfordítás-arányos, illetve a komplex megosztási módszer alkalmazása során, ahol döntenek a munkavállaló tényleges munkavégzésének helyszínéről, azaz arról, hogy mely kölcsönvevő vállalkozáshoz adják kölcsön az adott munkavállalókat.

Ezt alapvetően a munkaerő-kölcsönző jogalany által kialakított döntéshozatali rend (pl. belső szabályzat) határozza meg.

Néhány fogalom

Témánkat illetően a Htv. alkalmazásában

Székhely:

• belföldi szervezet esetében a létesítő okiratában (pl. társasági szerződés, alapszabály, alapító okirat), a cégjegyzékben (bírósági nyilvántartásban) feltüntetett hely,
• egyéni vállalkozó esetén az egyéni vállalkozókról vezetett nyilvántartásában ekként feltüntetett hely,
• külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepe esetén a cégjegyzékben a fióktelep helyeként megjelölt hely,
• a Ptk. szerinti bizalmi vagyonkezelési szerződéssel létrejött vagyontömeg, mint adóalany esetén a bizalmi vagyonkezelő székhelye, lakóhelye.

Fontos összefüggés, hogy a székhely szerinti településen az iparűzési adókötelezettség léte szempontjából nincs jelentősége annak, hogy a székhelyen folyik-e szűkebb értelemben vett vállalkozási tevékenység, az adókötelezettség akkor is fennáll, ha a székhely pusztán levelezési címként szolgál, vagy a székhelyet más vállalkozás székhelyszolgáltatásként bocsátja a vállalkozó rendelkezésére, ekkor a székhely címe szerinti helyen nem zajlik (rendszeres) üzletvezetés.

Általános telephely:

A Htv. 52. § 31. pont a) alpont első fordulata szerint telephely az adóalany olyan állandó üzleti létesítménye (ingatlana) – függetlenül a használat jogcímétől –, ahol részben vagy egészben iparűzési tevékenységet folytat. A jogszabályhely második fordulata bizonyos üzleti létesítményeket kifejezetten telephelynek minősít. A definícióban példálódzó jelleggel felsorolt üzleti létesítmények (pl. gyár, műhely, raktár, szélerőmű, iroda, bérbe/lízingbe adott ingatlan) mindegyike ab ovo telephely.

Ezen telephely-definícióból, illetve az ott felsoroltak jellegéből következően – a példálódzóan nevesítetteken túlmenően – telephely továbbá minden olyan üzleti létesítmény is, amely együttesen teljesíti az alábbi feltételeket:

• az adóalany tulajdonában, birtokában, használatában van, azaz az adózó jogosult – ellenérték fejében vagy anélkül – rendelkezni azzal,
• ingatlan (épület, telek),
• ott folyik vállalkozási tevékenység (az év során bármikor, a vállalkozási tevékenység kifejtésében közvetlenül vagy közvetetten megvalósul a részvétel), és
• ott a vállalkozó munkavállalója, alkalmazottja – munkarend szerint, „állandó” jelleggel – munkát végez, vagy – telephelyen kívüli munkavégzés esetén – onnan munkát végezni indul.

A Htv. szerinti telephely nem feltétlenül azonos a cégjegyzékben vagy az egyéni vállalkozókról vezetett nyilvántartásban szereplő telephellyel. A Htv. telephelyfogalma ugyanis eltér a cégnyilvánosságról, a bírósági cégeljárásról és a végelszámolásról szóló 2006. évi V. törvény telephelyfogalmától, ebből adódóan a Htv. szerinti telephely lehet cégjegyzékben szereplő, illetőleg ott nem szereplő telephely, s mindez fordítva is igaz. Az egyéni vállalkozó esetén az egyéni vállalkozókról vezetett nyilvántartásban feltüntetett ingatlancím automatikusan szintén nem eredményez Htv. szerinti telephelyet.

Tipikus Htv. szerinti telephely a vállalkozó tevékenységét szolgáló (vállalkozási célra használt) bérelt ingatlan akkor is, ha a bérelt ingatlanban a munkaerő-kölcsönzést végző vállalkozás munkavállalóinak elszállásolását (munkásszállásként való üzemeltetést) a bérbeadó vállalkozás végzi. Hiszen a vállalkozási tevékenység a bérbe vett ingatlanhoz kapcsolódik, ekkor a telephely létének megítéléséhez nem releváns azon tény, mely szerint a vállalkozó a bérelt ingatlanban nem rendelkezik a munkásszállás üzemeltetéséhez szükséges eszközökkel, avagy ott alkalmazottja nem végez munkát.

Az adóalap megosztása általánosságban

A Htv. 39. § (2) bekezdése szerint, ha a vállalkozó több települési önkormányzat illetékességi területén – így a Htv. 52. § 61. pontjára figyelemmel külföldi településen is – végez iparűzési tevékenységet, akkor az adó alapját meg kell osztania a székhely, illetve a telephely szerinti települések között. A vállalkozót adóalap-megosztási kötelezettség azon magyarországi településre is terheli, amelynek önkormányzata nem vezette be iparűzési adót.

A Htv. 52. § 61. pont első mondata értelmében „külföld” az adóalap-megosztás szempontjából egy „telephelynek” számít akkor is, ha a vállalkozó tevékenységét több állam területén vagy/és egy állam több településén folytatta. Az adóalap-megosztási kötelezettség tehát akkor is fennáll, ha a vállalkozónak magyarországi székhelyén kívül csak külföldön van Htv. szerinti telephelye.

A Htv. Melléklete nyolcféle megosztási módszert szabályoz, s azok közül azt kell alkalmazni, amelyik a vállalkozó tevékenységére leginkább jellemző, azzal, hogy:

• az adóévet megelőző évben 100 millió forint adóalapot meghaladó vállalkozás esetén komplex,
• a villamos energia/földgáz egyetemes szolgáltató, a villamos energia/földgáz elosztói engedélyes, a villamos energia/földgáz kereskedő számára a Melléklet 2.2. pontja szerinti,
• a vezeték nélküli távközlési tevékenységet végző esetén csak a Htv. Melléklete 2.4.1. pontja szerinti,
• a vezetékes távközlési tevékenységet végzőnél csak a Htv. Melléklete 2.4.2. pontja szerinti

módszer kizárólagos alkalmazásának van helye. Hangsúlyozandó, hogy a megosztási módszer – főszabály szerint, a Htv. Melléklet 2.3. pontjában (építőipari tevékenység) foglalt kivétellel – nem „választható”.

Nem lehet a tevékenységre leginkább jellemző az a módszer, amely nem eredményez valamely település esetén pozitív adóalapot. Erre figyelemmel a Htv. Melléklet 7. pontja külön (kiegészítésként) rögzíti, hogy a Htv. Melléklete 1.1. (személyi jellegű ráfordításokkal arányos módszer), 1.2. (eszközértékkel arányos megosztási mód) és 2.1. (komplex megosztási mód) szerinti megosztási módok közül nem lehet alkalmazni azt, amelyik a székhely vagy valamely telephely szerinti település esetén 0 forint adóalapot eredményez.

A hivatkozott jogszabályhelyekből az adóévet megelőző adóévben 100 millió Ft-ot meg nem haladó iparűzési adóalappal rendelkező vállalkozóra levonható egzakt következtetés:

– minden olyan esetben komplex megosztási módszer alkalmazandó, amikor a székhelynél vagy a telephelynél kizárólag személyi jellegű ráfordítás vagy kizárólag eszközérték merült fel az adóévben,

– a személyi jellegű ráfordítással arányos vagy az eszközérték-arányos megosztási mód közül azt kell alkalmazni, amely a tevékenységre leginkább jellemző. Így a csekély eszközértékkel bíró, élőmunka-igényes, sok alkalmazottat foglalkoztató vállalkozás (pl. pénzügyi tanácsadó, könyvelő, ügyvéd, közjegyző, szállítmányozó) jellemzően személyi jellegű ráfordítással arányos, míg a jelentős eszközértékkel bíró (pl. ingó-ingatlan bérbe/lízingbe adást, termelői tevékenységet folytató) vállalkozás tipikusan eszközérték-arányos megosztási módszert köteles alkalmazni.

Összegezve

Ha valamely adóalap-megosztási módszer alkalmazása nem az adózó szabad mérlegelésének kérdése, hanem a tényálláshoz tartozó anyagi jogszabályon alapuló kötelezettsége. A vállalkozót az általános adóalap-megosztási módszerek közüli „választás lehetősége” még az előző adóévi 100 millió Ft alatti (pl. 4 millió Ft, 50 millió Ft vagy 98 millió Ft) adóalap esetén sem illeti meg, ekkor is komplex megosztási módszer alkalmazandó.

A Htv. Melléklet 7. pontja expressis verbis kizárja annak lehetőséget, hogy az adózó székhelyére, illetve telephelyére a vállalkozási szintű adóalapból – a Melléklet 1.1., 1.2., 2.1. vagy 2.3. pont szerinti megosztási módszer alkalmazása esetén – 0 Ft adóalaprészt állapítson meg.

Ha a vállalkozó az adóalap megosztásával érintett valamely településre mégis 0 Ft adóalaprészt állapít meg és vall be, akkor az nem felel meg a tényálláshoz kapcsolódó Htv.-beli szabálynak, ami adóhatósági adóellenőrzést és jogkövetkezmények (adóbírság, késedelmi pótlék) megállapítását vonhatja maga után.